Para poder aprovechar la experiencia de la reforma española
a su Código de Comercio, he adaptado al
caso colombiano la redacción (casi literal) del preámbulo de la ley con que se
hizo esta reforma. Esta ley[1] reformó y adaptó la
legislación mercantil española en materia contable para su armonización
internacional con base en la normativa de la Unión Europea.
El desarrollo de la ley 1314(convergencia) supone
una reforma y adaptación
del Código
de Comercio en materia contable y de
información
financiera, al Reglamento General de la Contabilidad y a la legislación sobre el
ejercicio de la profesión
contable para su armonización
internacional con base en los estándares
internacionales relacionados con la información financiera útil para la
toma de decisiones.
El proceso de convergencia de las normas
contables en Colombia, implica la armonización de la legislación de nuestro
código
de comercio ─ Ley 410 de 1971 ─ relacionada
con la obligación
de presentar información
financiera.
Al amparo de la Ley 122/1995 se empezó en nuestro
país
la reforma parcial y adaptación
del código
de comercio a las realidades del mercado en materia de Estados Financieros de
las sociedades.
Este proceso, que se convirtió en un
proceso de normalización
contable, empezó
con la expedición
del decreto 2649 de 1993 y con la aprobación del Plan Único de
Cuentas expedido con decreto 2650 de 1993, y concluyó una primera
fase con la autorizaciones otorgadas a las entidades de inspección vigilancia
y control para dictar normas técnicas
especiales.
A partir de ese momento, se ha ido
configurando un auténtico
Derecho Contable en Colombia, desde el mismo Código de Comercio y
el reglamento general de la Contabilidad, y caracterizado por la existencia de
unos principios generales reconocidos en dichas normas legales, que a su vez
han dotado a este Derecho de una sustantividad propia. Este bloque normativo,
ha sido complementado mediante emisión y sucesivas
adaptaciones a los planes de cuentas
sectoriales, como mediante instrucciones y guías vía normas técnicas
especiales de los entidades de vigilancia. Todo lo anterior en función de las
particularidades, fue poniendo de manifiesto la naturaleza económica de las
operaciones realizadas por las empresas pertenecientes a distintos sectores de
actividad.
Es de destacar el fracaso de todos los
intentos de normalización
por intermedio de las orientaciones profesionales del Consejo Técnico de la
Contaduría
Pública
de la época
anterior a la ley 1314.
Hasta la expedición de la ley
1314, la estrategia de aproximación a las normas
internacionales de contabilidad impulsada desde las instituciones
internacionales, los esfuerzos aislados
de normalización
técnica
en Colombia en la búsqueda
de una mayor armonización
contable no han dado frutos. Sin duda alguna, la ley 1314 de 2009, relativo a
la aplicación
de las Normas Internacionales de Contabilidad (que incluyen las ≪Normas Internacionales de Contabilidad≫
en sentido estricto (NIC), las actuales ≪Normas
Internacionales de Información
Financiera≫ (NIIF), así como las
interpretaciones de unas y otras), ha supuesto la principal novedad dentro de
todo este proceso.
Este nuevo intento de normalización tiene como
referente el proceso igual emprendido en la Unión Europea, donde las
sociedades participantes del mercado de valores que elaboran Estados
Financieros consolidados quedaron
obligadas a aplicar las normas contables adoptadas por la Comisión mediante
el procedimiento de endoso desde la autoridad de normalización técnica. Asimismo, los estados miembros quedaron
libres para permitir o requerir a las sociedades no participantes del mercado de valores que
elaboren sus Estados Financieros individuales o consolidadas de conformidad con
las normas internacionales de contabilidad adoptadas conforme al citado
procedimiento.
Al objeto de analizar las consecuencias de la
nueva estrategia para que los estándares
internacionales sean utilizados en Colombia se ordenó hacer unos
análisis
de impacto en la contabilidad y en información financiera, dejando
expuestas las líneas
básicas
para abordar su reforma. La principal insistencia de los expertos en Colombia (como
en España)
es la de considerar conveniente que los principios y criterios contables que
las empresas colombianas deben aplicar en la elaboración de los
estados financieros anuales individuales sean recogidos en la normativa
nacional, si bien se entiende que para lograr la adecuada homogeneidad de la
información
contable suministrada por los distintos sujetos, nuestra normativa debe estar
en sintonía
con lo regulado en las Normas Internacionales de Información
Financiera.
Sin embargo, en relación con los Estados
Financieros consolidadas se debe considerar adecuado que las sociedades que no
tengan valores admitidos a cotización, ni
responsabilidad alguna con el interés público,
pudieran aplicar voluntariamente las mencionadas normas.
En concreto, se recomienda ─
como en el caso español
─
mantener y, en alguno casos especiales, hacer explícitos en las normas
legales, los fundamentos, principios y conceptos básicos, con
los que se elaboran los estados financieros, cediéndole al ámbito
reglamentario el desarrollo de aspectos de mayor contenido de lo técnico
contable y de actuación
profesional, así
como de aquellos otros en los que se considera suficiente que la norma legal
fije los límites
de actuación
de la potestad reglamentaria, estableciéndose como
referente, en todo caso, los conjuntos de estándares previamente
aceptados como de más
aceptación
mundial.
Para alcanzar este objetivo, se debe dar nueva
redacción
a los artículos
pertinentes del Código
de Comercio y su reforma con la ley 222 de 1995, así como a la
estructura básica
del modelo contable colombiano del 2649. Se debe recoger los nuevos documentos
que junto con los ya considerados como estados financieros básicos, y la
memoria, para componer un conjunto completo de estados financieros de acuerdo
con los pronunciamientos internacionales. Se debe incorporar la definición de los
elementos patrimoniales incluidos en los Estados Financieros anuales. Se debe matizar
el contenido de algunos de los principios contables, incorporando la moneda
funcional, e incluir con carácter
general, con efectos tanto en los estados financieros individuales como en los
consolidados, el criterio del valor razonable para determinados elementos
patrimoniales.
El estado de resultado debe continuar siendo
el documento que, con carácter
general, recoge los ingresos y gastos del ejercicio. No obstante, la principal
novedad viene dada por el hecho de que, en el nuevo modelo contable, hay un
nuevo documento que recogerá
el registro de ciertos ingresos ocasionados por variaciones de valor derivadas
de la aplicación
del criterio del valor razonable que, cuando se cumplan las circunstancias
previstas para ello, revertirán
a la cuenta de pérdidas
y ganancias.
En este sentido, el nuevo documento estará formado por
dos partes. La primera comprenderá el resultado del
ejercicio (saldo de la cuenta de pérdidas y
ganancias), y los ingresos y gastos que deban imputarse directamente al
patrimonio neto. La segunda recogerá las variaciones en
el patrimonio neto de la empresa, incluidas las originadas por las
transacciones con los socios o propietarios de la misma cuando actúen como
tales. Se informará
igualmente de los cambios en criterios contables y de las correcciones de
errores.
La regla general es imputar las variaciones
de valor derivadas del criterio del valor razonable al resultado del ejercicio.
Sin embargo, también
se prevé
la imputación
directa al patrimonio neto para determinadas transacciones y elementos
patrimoniales. Las variaciones de valor incluidas en esta partida de ajuste por
valor razonable deberán
llevarse a la cuenta de pérdidas
y ganancias cuando se produzca la baja, deterioro, transmisión o
cancelación
de los correspondientes elementos.
Una novedad a incorporar en relación con los aspectos
valorativos inherentes a la consolidación, y en
consecuencia a la combinación
de empresas es la valoración
por su valor razonable, de los activos adquiridos, los pasivos asumidos y, en
su caso, de las provisiones en los términos que reglamentariamente
se determinen. En su redacción
actual dicha valoración
se realiza sobre la base de su valor contable, la diferencia positiva que
subsista después
de la compensación
deberá
contabilizarse y no deberá
amortizarse sin perjuicio de evaluar, al menos, al cierre del ejercicio el
deterioro de su valor.
Los aspectos ya regulados en el Código de
Comercio que descienden un nivel de detalle se considera deben trasladarse al ámbito
reglamentario (en concreto, la estructura de los documentos y determinados
criterios de valoración
de los elementos que integran las cuentas anuales).
Así, en el nuevo texto
del Código
de Comercio quedaría
recogida la regulación
contable relativa a la elaboración de los estados
financieros, mientras que las obligaciones relativas a la formulación,
auditoria, aprobación,
depósito
y publicación
deben quedar recogidos en la legislación específica de cada
forma jurídica
societaria, sin perjuicio de la regulación contenida en los
artículos
del Código
de Comercio.
En relación con los planes de
cuentas cabe indicar que además
de su adecuación
a las nuevas normas, se debe producir también una
actualización
de los límites
para la formulación
de balance y cuenta de pérdidas
y ganancias abreviada.
Por otra parte, nueva redacción propuesta
del Código
de Comercio se debe desprender la posibilidad de no imputar a la cuenta de pérdidas y
ganancias, ingresos y gastos que hasta la fecha si contribuían a la
formación
del resultado del ejercicio, así
como la de imputar directamente al patrimonio neto gastos que hasta la fecha se
imputaban a la cuenta de resultados y plusvalías latentes que hoy
en día
no tenían
reflejo contable. Circunstancia que motiva la necesidad de adecuar los artículos que
incluyen la referencia a estos conceptos. Todo ello, con la finalidad de que el
importe del resultado del ejercicio y del patrimonio, se sigan utilizando como
magnitudes de referencia en el ordenamiento jurídico mercantil.
Se debe establecer las obligaciones de las
sociedades mercantiles estatales, departamentales o municipales y de las entidades
públicas
empresariales para con el sistema único que
resulte de la aplicación de la ley
1314.
Se necesita reescribir la obligación de depósito en el
registro mercantil de las cuentas anuales consolidadas de las sociedades que
apliquen las normas internacionales, ajustándose a los modelos
electrónicos
de amplio uso y aceptación
aprobados reglamentariamente. Esta exigencia trae causa de la necesidad de
homogeneizar la información
financiera recogida en los Reportes Financieros anuales que se elaboren de
acuerdo con los Reglamentos, dado que en los mismos no se recogen modelos
obligatorios.
Se debe emitir disposición adicional
en materia tributaria, que son necesarias realizar como consecuencia de la
reforma contable. Ello es consecuencia de que este impuesto parte del resultado
contable para determinar la base imponible sometida a tributación, por lo
que cualquier modificación
de dicho resultado afecta a la determinación de esa base
impositiva siendo, por tanto, necesaria su adaptación al nuevo
marco contable.
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